海南自貿(mào)港政策要對標(biāo)世界最高水平的開放形態(tài)，立足國際間的競爭，就需要制定具有國際競爭力的稅收政策。這不僅指在稅收優(yōu)惠力度上，同時也要求在稅收優(yōu)惠制度的專業(yè)性、精細(xì)化和便利性上要達(dá)到或接近世界水平。

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知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策的理論依據(jù)

約瑟夫?熊彼特在1912年出版的《經(jīng)濟(jì)發(fā)展理論》一書中，首次明確提出創(chuàng)新概念，他認(rèn)為創(chuàng)新過程是建立一種新的生產(chǎn)函數(shù)，將生產(chǎn)條件和生產(chǎn)要素重新組合，并導(dǎo)入生產(chǎn)體系。之后，隨著創(chuàng)新在全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展中起到的作用越來越大，逐步形成了創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展理論，這一理論認(rèn)為創(chuàng)新是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要驅(qū)動要素之一。創(chuàng)新活動在經(jīng)濟(jì)學(xué)上被認(rèn)為是一種準(zhǔn)公共產(chǎn)品，經(jīng)濟(jì)學(xué)理論與實證研究表明：創(chuàng)新過程中存在知識、技術(shù)的溢出效應(yīng)、不確定性以及利潤的非獨占性。比如在專利研發(fā)過程中，研發(fā)者將承擔(dān)全部成本，而其競爭對手只需對專利產(chǎn)品進(jìn)行模仿和改進(jìn)，在不承擔(dān)高額開發(fā)成本的情況下就可以進(jìn)入市場參與競爭，獲得技術(shù)創(chuàng)新的好處。因此，在完全自由市場競爭機(jī)制中，企業(yè)創(chuàng)新投入水平一般低于社會所需要的最優(yōu)水平，需要政府作為市場的“守夜人”角色，進(jìn)行一定程度的干預(yù)。對知識產(chǎn)權(quán)實行稅收優(yōu)惠政策正是一種有效的激勵手段，有利于降低企業(yè)創(chuàng)新的成本與風(fēng)險，激發(fā)社會創(chuàng)新動力，增加知識創(chuàng)新市場的供給，最終促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，提升全社會福祉。

國內(nèi)知識產(chǎn)權(quán)主要稅收優(yōu)惠政策現(xiàn)狀

（一）研發(fā)環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠

在知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)環(huán)節(jié)，主要的稅收優(yōu)惠政策是研發(fā)費用加計扣除，是一項企業(yè)所得稅抵免制度。

根據(jù)財稅[2015]119號文《關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》，研發(fā)費用加計扣除是指企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。（2018至2020年期間，扣除比例提高到75%與175%）。具體規(guī)定有：1、研發(fā)費用加計扣除的適用范圍采用排除法，主要排除了會計核算不健全或核定征收的企業(yè)，以及與科研基本不相關(guān)的房地產(chǎn)業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、娛樂業(yè)等行業(yè)；2、政策明確了研發(fā)活動的認(rèn)定和研發(fā)費用的歸集，具體操作上需由稅務(wù)師事務(wù)所出具第三方鑒證報告；3、企業(yè)委托外部機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動的，按其實際發(fā)生額的80%計入委托方研發(fā)費用，其中：委托境外機(jī)構(gòu)或個人進(jìn)行研發(fā)活動的，不得加計扣除。

（二）交易環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠

在知識產(chǎn)權(quán)交易環(huán)節(jié)，稅收優(yōu)惠的主要政策是技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，即在一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。具體規(guī)定有：1、技術(shù)轉(zhuǎn)讓的范圍包括居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)、計算機(jī)軟件著作權(quán)、集成電路布圖設(shè)計權(quán)、植物新品種、生物醫(yī)藥新品種，以及財政部和國家稅務(wù)總局確定的其他技術(shù)；2、技術(shù)轉(zhuǎn)讓是指居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)的所有權(quán)或5年以上（含5年）全球獨占許可使用權(quán)的行為；3、技術(shù)轉(zhuǎn)讓須經(jīng)省級以上科技部門（境內(nèi)轉(zhuǎn)讓）或商務(wù)部門（跨境轉(zhuǎn)讓）認(rèn)定登記。

（三）運用環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠

在知識產(chǎn)權(quán)運用環(huán)節(jié)，稅收優(yōu)惠的主要政策有高新技術(shù)企業(yè)或技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率政策。

經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)或技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。具體規(guī)定有：1、高新技術(shù)企業(yè)以科技部門為主，聯(lián)合財政、稅務(wù)部門進(jìn)行認(rèn)定，主要標(biāo)準(zhǔn)有企業(yè)所屬行業(yè)、科研人員比例、擁有知識產(chǎn)權(quán)數(shù)量、高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入占比及研發(fā)支出占比等；2、企業(yè)認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)或技術(shù)先進(jìn)型企業(yè)后，全部收入對應(yīng)所得均可享受15%的優(yōu)惠稅率，包括了高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入和其他收入；

國際知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策研究

知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策在世界各國普遍存在，特別是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家，它們已經(jīng)圍繞著知識產(chǎn)權(quán)的創(chuàng)造、轉(zhuǎn)化和運用，實施了形式多樣的知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠政策，主要有知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)抵免稅制（稅額抵免、加計扣除與加速折舊）、旨在鼓勵知識產(chǎn)權(quán)商品化、產(chǎn)業(yè)化的“專利盒”稅制、知識產(chǎn)權(quán)技術(shù)準(zhǔn)備金提取、以及針對個人的技術(shù)入股延遲納稅優(yōu)惠等。

其中，“專利盒”稅制最早起源于愛爾蘭，已被眾多歐洲國家所效仿。它創(chuàng)造性地將內(nèi)嵌于知識產(chǎn)品之中的收入納入優(yōu)惠范圍，最大程度地激勵知識產(chǎn)權(quán)的商品化、產(chǎn)業(yè)化，且被證實能夠取得激勵知識創(chuàng)新、驅(qū)動經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的，可以為海南自貿(mào)港建設(shè)所借鑒。

（一）愛爾蘭“專利盒”稅制研究

愛爾蘭“專利盒”稅制由來已久，1976年愛爾蘭稅務(wù)當(dāng)局就提出了一種旨在鼓勵專利研發(fā)與應(yīng)用的優(yōu)惠稅制，對設(shè)立在愛爾蘭并能證明其進(jìn)行知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓與轉(zhuǎn)化、提供工作機(jī)會等的公司給予定向稅收優(yōu)惠，并在2000年左右被命名為“專利盒”。由于早期“專利盒”稅制存在導(dǎo)致跨國稅基侵蝕的風(fēng)險，不符合2015年經(jīng)合組織（OECD）出臺的關(guān)于應(yīng)對稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移(Base Erosion and Profit Shifting，BEPS)行動計劃的相關(guān)規(guī)定，愛爾蘭在2016年推出了經(jīng)改良后的“知識發(fā)展盒”（Knowledge Development Box，KDB），成為第一個符合經(jīng)合組織規(guī)定的知識產(chǎn)權(quán)稅收優(yōu)惠制度。根據(jù)這一制度，從事研發(fā)活動的愛爾蘭居民企業(yè)在計算應(yīng)稅利潤時，可以將合格資產(chǎn)產(chǎn)生利潤的50％進(jìn)行扣除，即實際適用6.25％的稅率，相較于標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)所得稅稅率12.5％減半。

“專利盒”制度規(guī)定，企業(yè)可以通過以下公式來計算符合稅收優(yōu)惠條件的應(yīng)稅利潤：可享受稅收優(yōu)惠的利潤=（開發(fā)知識產(chǎn)權(quán)所發(fā)生的合格支出+上浮調(diào)整）/開發(fā)知識產(chǎn)權(quán)所發(fā)生的支出總額×特定經(jīng)營利潤。具體規(guī)定為：1、符合條件的知識產(chǎn)權(quán)包括專利及受版權(quán)保護(hù)的軟件，對于小規(guī)模企業(yè)（相關(guān)收入不超過750萬歐元），知識產(chǎn)權(quán)還包括經(jīng)注冊的短期專利；2、符合條件的特定活動包括：管理、開發(fā)、維護(hù)、優(yōu)化及利用現(xiàn)有知識產(chǎn)權(quán)的活動；研發(fā)、設(shè)計、規(guī)劃、處理、試驗、測試或其他為了某項發(fā)明或知識產(chǎn)權(quán)而進(jìn)行的活動；來源于前兩項活動所產(chǎn)生成果形成的銷售或服務(wù)；3、符合條件的合格收入/支出，即為符合第2點所述特定活動的收入/支出。這些技術(shù)或科研活動需被證明是在愛爾蘭發(fā)生的，或其分支機(jī)構(gòu)在歐洲經(jīng)濟(jì)區(qū)（EEA）范圍內(nèi)發(fā)生且未享受過其他地區(qū)的稅收優(yōu)惠，即按照經(jīng)合組織的關(guān)聯(lián)法，將稅收優(yōu)惠與研發(fā)支出相關(guān)聯(lián)；4、上浮調(diào)整應(yīng)取以下兩者較低一項：一是合格支出額的30％；二是外購知識產(chǎn)權(quán)的成本與外包給集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)方進(jìn)行研發(fā)的費用之和（通常情況下這兩項費用不能計入合格支出額）。5、特定經(jīng)營利潤：一般企業(yè)即為符合條件的收入減去支出，若為集團(tuán)企業(yè)或關(guān)聯(lián)方收入，需按照轉(zhuǎn)移定價方法進(jìn)行調(diào)整。

從“專利盒”稅制的具體做法中，我們可以看到其主要特點為：1、創(chuàng)造性地將知識產(chǎn)權(quán)內(nèi)嵌收入（即自研自用）包括在了優(yōu)惠范圍內(nèi)，極大的鼓勵了知識產(chǎn)權(quán)商品化和產(chǎn)業(yè)化；2、改良后的“專利盒”稅制，將稅收優(yōu)惠與企業(yè)具體知識產(chǎn)權(quán)創(chuàng)新行為相關(guān)聯(lián)，既符合經(jīng)合組織關(guān)于“實質(zhì)性經(jīng)營”要件的規(guī)定，又能夠符合WTO的《補貼與反補貼措施協(xié)定》對稅收政策的普惠性要求；3、對企業(yè)研發(fā)活動進(jìn)行了專業(yè)化、精細(xì)化管理，在對研發(fā)活動給予稅收優(yōu)惠的同時，剔除了無關(guān)的業(yè)務(wù)利潤，增強(qiáng)了稅收杠桿的針對性和有效性。

（二）其他歐洲國家“專利盒”稅制比較研究

2000年后，愛爾蘭“專利盒”稅制逐步被歐洲眾多國家如英國、法國、比利時、盧森堡、匈牙利等國所效仿，成為歐洲普遍采用的稅制，我們對歐洲主要國家“專利盒”稅制做了比較研究（具體見表一）。

表一 歐洲主要國家“專利盒”稅制政策要素比較表

如表一所示，歐洲各國的政策要素差異不大，主要區(qū)別為：一是擴(kuò)大了適用“專利盒”的知識產(chǎn)權(quán)范圍，除專利、軟著外，匈牙利、盧森堡等國還將商標(biāo)、版權(quán)、技術(shù)秘密等其他類型的知識產(chǎn)權(quán)納入其中；二是擴(kuò)大了適用“專利盒”的收入范圍，為了鼓勵企業(yè)將知識產(chǎn)權(quán)資本化，大多數(shù)國家還將該制度適用于以知識產(chǎn)權(quán)入股所獲得的資本利得；同時，英國、比利時、荷蘭等國還將知識產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓收入也納入到了“專利盒”范圍內(nèi)，這在客觀上也具有促進(jìn)企業(yè)知識產(chǎn)權(quán)商品化的功能；三是在是否允許外購知識產(chǎn)權(quán)納入適用范圍，以及是否允許研發(fā)外包上有所區(qū)別。

（三）“專利盒”稅制的社會效應(yīng)

實踐證明，“專利盒”稅制取得了巨大的社會效應(yīng)，不僅促進(jìn)了知識產(chǎn)權(quán)的研發(fā)、創(chuàng)新，而且在很大程度上帶動了經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

愛爾蘭已成為世界上主要的科研基地，在2016年躋身科學(xué)研究總體質(zhì)量世界第十，在2017年全球創(chuàng)新指數(shù)中排名第十，在2018年美國商會國際知識產(chǎn)權(quán)指數(shù)中排名第六；在特定研究領(lǐng)域也有很高的世界排名，如免疫學(xué)排名第二、材料科技排名第三、計算機(jī)科學(xué)和基礎(chǔ)醫(yī)學(xué)排名第六等等。同時，“專利盒”稅制吸引了眾多跨國公司，特別是技術(shù)與生命科學(xué)類公司在愛爾蘭設(shè)立總部或區(qū)域業(yè)務(wù)中心，經(jīng)濟(jì)實現(xiàn)了跨越式發(fā)展。愛爾蘭的GDP由1976年的94.65億美元，增長到2017年的3337.31億美元，雖經(jīng)歷了2008年金融危機(jī)，但年復(fù)合增長率仍然達(dá)到了9.08%，而根據(jù)國際貨幣基金組織數(shù)據(jù)，2017年愛爾蘭的人均GDP為70638美元，位列歐洲第四。

在整個歐洲，實施“專利盒”稅制也明顯產(chǎn)生了良好的社會效果?！稓W洲2016-2017年創(chuàng)新指數(shù)報告》也指出，實施“專利盒”稅制國家在綜合創(chuàng)新績效指數(shù)、商業(yè)投入、智力資產(chǎn)、創(chuàng)新群體、商業(yè)部門研發(fā)支持、PCT專利、商標(biāo)、外觀設(shè)計申請量，以及知識產(chǎn)權(quán)密集型產(chǎn)業(yè)就業(yè)上均持續(xù)高于其他國家。而按照Innovation Union的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，在2008-2009年期間，實施“專利盒”稅制國家的專利相關(guān)收入增加了38.8%，而其他國家僅增長了14%。

（四）“專利盒”稅制存在的問題及應(yīng)對

當(dāng)然，“專利盒”稅制也存在一些問題。

其一，由于采用低稅率，實施“專利盒”稅制可能在短期會導(dǎo)致稅收收入大幅度減少，特別是對于原有知識產(chǎn)權(quán)相應(yīng)稅收較多的國家或者地區(qū)。但據(jù)倫敦財政研究所的一項模擬研究，這種稅收收入減少是臨時性的，可以通過新增知識產(chǎn)權(quán)收入來彌補降低稅率的損失，不僅如此，“專利盒”稅制還可以通過發(fā)展知識產(chǎn)權(quán)密集型產(chǎn)業(yè)、鼓勵更多的研發(fā)投入與創(chuàng)新來推動經(jīng)濟(jì)發(fā)展，增加就業(yè)機(jī)會。因此，從長期動態(tài)的視角來看，“專利盒”稅制可以通過鼓勵創(chuàng)新來驅(qū)動經(jīng)濟(jì)增長，從而帶來更多稅收收入。

其二，“專利盒”稅制可能被跨國企業(yè)利用成為避稅工具，導(dǎo)致跨國稅基侵蝕的風(fēng)險，這也正是愛爾蘭對“專利盒”稅制進(jìn)行改良的主要原因。在這種情形下，跨國公司實際上在高稅負(fù)國家或地區(qū)進(jìn)行知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)，然后通過虛假研發(fā)外包、轉(zhuǎn)移定價安排、成本分?jǐn)倕f(xié)議等方式，在低稅率國家或地區(qū)（即施行“專利盒”稅制的國家或地區(qū)）設(shè)立受控外國公司持有并運營知識產(chǎn)權(quán)，使得對應(yīng)的收入流入該公司，并享受“專利盒”稅制的低稅率。而這些受控外國公司往往系“紙面公司”（Paper Company），除持有知識產(chǎn)權(quán)并許可給關(guān)聯(lián)公司外，并無其他與知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)、轉(zhuǎn)移和轉(zhuǎn)化相關(guān)的實際活動。

為應(yīng)對這一問題，經(jīng)合組織于2015年發(fā)起了針對性的跨國協(xié)調(diào)活動，主要以稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移第5項行動（即BEPS行動計劃）為依據(jù)進(jìn)行規(guī)范。經(jīng)合組織選取實質(zhì)性活動標(biāo)準(zhǔn)為協(xié)調(diào)標(biāo)準(zhǔn)，以關(guān)聯(lián)法（Nexus方法）作為認(rèn)定方法，以規(guī)制可能發(fā)生的稅基侵蝕問題，其標(biāo)準(zhǔn)包括但不限于：1、納稅人享受稅收優(yōu)惠以其發(fā)生被認(rèn)定為實質(zhì)性經(jīng)濟(jì)活動的行為為前提；2、以研發(fā)支出作為稅收優(yōu)惠的關(guān)聯(lián)因子，以納稅人從事研發(fā)活動的程度為條件而給予稅收優(yōu)惠；3、在計算享受稅收優(yōu)惠的所得時，收入必須與合格的知識產(chǎn)權(quán)有直接關(guān)聯(lián)，并扣除對應(yīng)的支出（包括研發(fā)支出）；4、在認(rèn)定符合條件的支出時，必須是納稅人自己的支出，且與符合條件的合格知識產(chǎn)權(quán)研發(fā)直接相關(guān)，也即剔除了利息支出、建筑成本以及其他不屬于實際研發(fā)活動的成本，同時原則上對關(guān)聯(lián)方外包研發(fā)不予認(rèn)定。而愛爾蘭經(jīng)改良后的“專利盒”稅制即采用了關(guān)聯(lián)法，在具體操作上可以為海南所借鑒。